In Zeiten zunehmender Globalisierung und digitaler Vernetzung tritt der Ort der Tätigkeit in vielen Branchen in den Hintergrund. Viele Geschäftsführer arbeiten nicht mehr ausschließlich am Unternehmenssitz, sondern zunehmend unterwegs oder aus dem ausländischen Homeoffice. Hinzu kommt, dass Unternehmen häufig mehrere Geschäftsführer haben, die in unterschiedlichen Staaten tätig werden. Soweit die Auslandstätigkeit die Geschäftsführung des Unternehmens betrifft, stellt sich aus steuerlicher Sicht häufig die Frage nach dem Ort der Geschäftsleitung. Die Beantwortung dieser Frage ist von erheblicher Bedeutung, da sich hiernach die Ansässigkeit der Gesellschaft bzw. das Besteuerungsrecht der beteiligten Staaten richtet.
Die weitreichenden steuerlichen Folgen einer Verlagerung der Ansässigkeit ins Ausland werden in der Praxis häufig unterschätzt.
Insbesondere können folgende Risiken entstehen:
- Begründung einer unbeschränkten Steuerpflicht im Ausland,
- Begründung ausländischer Betriebsstätten,
- Entstrickungsbesteuerung auf Ebene der Gesellschaft,
- Wegzugsbesteuerung auf Ebene der Gesellschafter.
1. Ort der Geschäftsleitung
Die unbeschränkte Steuerpflicht einer Kapitalgesellschaft in Deutschland knüpft entweder an den satzungsmäßigen Sitz der Gesellschaft oder an den Ort ihrer Geschäftsleitung im Inland. Während der Satzungssitz regelmäßig eindeutig feststeht, führt der Ort der Geschäftsleitung, der auch im internationalen Steuerrecht in der Regel maßgeblich ist, in der Praxis häufig zu rechtlichen Unsicherheiten.
Der Ort der Geschäftsleitung ist regelmäßig dort, wo der für die Geschäftsführung maßgebliche Wille gebildet wird. Abzustellen ist auf das laufende Tagesgeschäft der Geschäftsführung. Hierzu gehören Tätigkeiten, die der gewöhnliche Geschäftsbetrieb mit sich bringt und in die alleinige Zuständigkeit der Geschäftsführung fällt, ohne dass es eines Gesellschafterbeschlusses bedarf. Dagegen sind grundlegende Entscheidungen zur Unternehmenspolitik oder von besonderer wirtschaftlicher Tragweite (sog. Grundlagengeschäfte) hiervon nicht erfasst. Ebenso ist es nicht entscheidend, wo die getroffenen Entscheidungen ausgeführt werden.
2. Entstrickungsbesteuerung auf Ebene der Gesellschaft
Kurzfristige Auslandsaufenthalte der Geschäftsführung, etwa im Rahmen von Geschäftsreisen, führen mit Blick auf den Ort der Geschäftsleitung regelmäßig nicht zu steuerlichen Risiken, da die geschäftsleitende Tätigkeit weiterhin überwiegend im Inland ausgeübt wird.
Verlagert sich der Tätigkeitsort der Geschäftsführung jedoch über einen längeren Zeitraum ins Ausland, gewinnt die Frage des Orts der Geschäftsleitung erheblich an Bedeutung und wird häufig zum Streitpunkt gegenüber der Finanzverwaltung. Dabei kann sich ein Ort der Leitung unter Umständen bereits im ausländischen Homeoffice oder Ferienwohnung befinden, ohne dass es hierfür auf eine klassische
Büroeinrichtung ankommt.
Wird ein Unternehmen durch mehrere Geschäftsführer geleitet, ist für die Frage des Orts der Geschäftsleitung auf die kaufmännische Leitung innerhalb des Geschäftsführungsorgans abzustellen. Eine allein technische Geschäftsleitung im Ausland führt dagegen noch nicht zu einer Verlagerung der Ansässigkeit. Erfolgt die kaufmännische Geschäftsführung durch mehrere Geschäftsführer an verschiedenen Orten, so sind die jeweils ausgeübten Tätigkeiten nach ihrer Bedeutung für die Gesellschaft zu gewichten, um den Ort der Geschäftsleitung zu bestimmen.
Sofern die Auslandstätigkeit der Geschäftsführung zu einem Wechsel der steuerlichen Ansässigkeit der deutschen GmbH führt, kann dies auf Ebene der Gesellschaft insbesondere die sog. Entstrickungs-
besteuerung nach § 12 KStG auslösen, da das deutsche Besteuerungsrecht an den ins Ausland verlagerten Unternehmensteilen eingeschränkt wird. Soweit im Inland keine (weitere) physische Betriebsstätte betrieben wird, der das Unternehmensvermögen zugeordnet werden kann, müssen die stillen Reserven an dem verlagerten Unternehmensvermögen aufgedeckt und als „dry income“ versteuert werden. Besonders kritisch ist dies bei Holding-Gesellschaften mit hohem Beteiligungsvermögen oder Unternehmen mit immateriellen Vermögenswerten (Firmenwerte, Patente, Software o.Ä.), deren Werte durch die eintretende Entstrickungsbesteuerung steuerlich realisiert werden müssen.
3. Wegzugsbesteuerung auf Gesellschafterebene
Die Verlagerung der Geschäftsführungstätigkeit der GmbH ins Ausland kann sich auch auf die Gesellschafterebene auswirken. Dies betrifft insbesondere Fälle, in denen der ins Ausland ziehende
Geschäftsführer gleichzeitig Gesellschafter des Unternehmens ist.
In diesem Fall sind die Folgen der sog. Wegzugsbesteuerung gemäß § 6 AStG zu beachten, da durch den Wegzug das deutsche Besteuerungsrecht an den Anteilen entzogen ist, sofern diese im Privatvermögen des Gesellschafters gehalten werden. Danach gilt bei einer natürlichen Person die Beteiligung im Zeitpunkt des Wegzugs ins Ausland grundsätzlich als zum gemeinen Wert veräußert. Die in den Anteilen enthaltenen stillen Reserven werden damit besteuert, obwohl tatsächlich keine Veräußerung erfolgt ist. Der Gesetzgeber sieht in diesem Fall zwar Stundungsmöglichkeiten im Hinblick auf die zu zahlende Steuer vor, diese kann im Ergebnis dennoch zu einer erheblichen Liquiditätsbelastung führen.
Darüber hinaus können auch Fälle auftreten, in denen eine Wegzugsbesteuerung gem. § 17 Abs. 5 EStG aufgrund der Verlagerung des Orts der Geschäftsleitung der GmbH ins Ausland greift, obwohl der Gesellschafter weiterhin in Deutschland verbleibt. So sehen einige Doppelbesteuerungsabkommen vor, dass durch die Verlagerung des Orts der Geschäftsleitung in den neuen Ansässigkeitsstaat dieser auch das Besteuerungsrecht an den Anteilen des Gesellschafters erhält. Auch in diesem Fall werden die in den GmbH-Anteilen enthaltenen stillen Reserven steuerlich so behandelt, als ob die Anteile zum gemeinen Wert veräußert worden wären, obwohl der Gesellschafter im Inland verbleibt. Im Gegensatz im ersten Fall der Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG sieht das Gesetz in diesem Fall jedoch keine Stundungsmöglichkeit vor, so dass der volle Wert sofort zu versteuern ist.
Die Verlagerung des Orts der Geschäftsleitung kann damit nicht nur auf Gesellschaftsebene, sondern auch auf Gesellschafterebene zu weitreichenden und oftmals unerwarteten steuerlichen Konsequenzen führen. Zur Vermeidung der Wegzugsbesteuerung auf Ebene des Gesellschafters vgl. unseren Artikel v. 10.02.2025 „Wegzug ins Ausland? – Gestaltungsüberlegungen zur Vermeidung der Wegzugsbesteuerung“
4. Fazit
Die steuerliche Beurteilung des Orts der Geschäftsleitung sowie der sich daraus ergebenden Konsequenzen hängen stets von den Umständen des Einzelfalls ab. Grundsätzlich lässt sich jedoch festhalten, dass Auslandsaufenthalte der geschäftsführenden Personen eines Unternehmens mit zunehmender Dauer das steuerliche Risiko der Verlagerung der Ansässigkeit der Gesellschaft ins Ausland erhöhen. Zur Vermeidung der ungewollten Verlagerung des Orts der Geschäftsleitung ins Ausland ist daher u.a. zu empfehlen, wesentliche Entscheidungen der Geschäftsführung in Deutschland zu treffen, die Dauer von Auslandsaufenthalten ggf. zeitlich zu begrenzen sowie bei im Ausland tätiger Geschäftsführung sicherzustellen, dass die übrige
Geschäftsführung mehrheitlich in Deutschland ansässig ist.
Um streitige Diskussionen über den Ort der Geschäftsleitung mit der Finanzverwaltung zu vermeiden, sollten die Tätigkeiten und Entscheidungsprozesse mit Auslandsbezug entsprechend dokumentiert werden. Der damit häufig überschaubare administrative Aufwand lohnt sich, da damit eine spätere zeitaufwendige Auseinandersetzung mit der Finanzverwaltung vermieden werden kann.
Ausführliche Informationen haben wir in einem PDF-Dokument zusammengestellt,
dass Sie untenstehend herunterladen können.
